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システム開発と会計制度

　梅雨になりました。コラムです。前職SEということもあり、なんとなくコンピュータのシステム設計（開発）と会計制度（会計システム）の設計という2つのシステム設計（開発）について、無理やり語ってみようと思います。システム設計は、システムの目的を定め、その目的を達成するための具体的な仕様を決めることです。コンピュータシステムの場合、要件定義、外部設計、内部設計という一連の設計フェーズで説明され、会計制度の場合、概念フレームワークの作成、各種会計基準の作成、実務指針の作成といった流れになるのではないかと思います。システム設計で重要なことは、まずは整合性でしょう（コンピュータの場合、致命的ですね）。そのうえで、拡張性やメンテナンス性の高いシンプルな構造を設計することが求められます。そして、何よりも嫌われるのが一貫性のない行き当たりばったりなプログラムなり設計です。いわゆるGo To文に代表される可読性の低下を招くプログラミングが好例でしょう。コンピュータのシステムを作成するときの首尾一貫性を考えれば、会計や法律におけるシステム全体から見た整合性というのは、無いに等しいようにも感じます（性格が異なるので仕方がないことですが）。ただ、少なくとも理論的に、つまり論理的に一貫した形であることは必要です（解釈の問題なんですけど）。理論的に一貫した会計制度（会計システム）は、信頼性が高く、使用が容易で、新たな取引形態が生じても汎用性が高いのは、コンピュータシステムと変わりません。現実の会計処理に対して、市販されているような会計ソフトウェアが作成できるのも、会計が複式簿記という標準化されたパーフェクトなシステムの上で処理されているからこそです。会計帳簿というのは、恐ろしくよくできている代物だと思わされますね。コンピュータのシステム設計には、構造化設計やオブジェクト指向といったロジカルな設計・開発思考があり、また、開発プロセスにも、ウォーターフォールやアジャイルのようにいくつか方法があります。サラリーマンをしていた頃から、こういったソフトウェア開発の考え方を会計制度（システム）の構築に少しでも応用できないかと思っていますが、特に進展はありません。ただ、その頃培ったPCスキルと徹底したロジカルシンキング、あと、忙しさに負けない体力＆精神力は、何かと役に立っています。やはり、この題目にはムリがありました。最近、コラムのむちゃぶりが過ぎていますね。会計とシステムの関係は、会計基準が変更される度に、会計ソフトが更新（買換え）されるという基準変更特需が密接な関わりと言えます。内部統制も始まったし、今日の日経朝刊には2015年にIFRS義務化を目指すなんて書いてあったし、会計に関するシステム開発の仕事は、安定して供給されることでしょう。

誇大妄想

　なんか疲れが溜まってきてます。コラムです。具体的に進展しないのに、日々妄想ばかりしています。そんな妄想を独り言として書き記してみます。会計関係の方は、読むことをお勧めできません（きっと内容に絶句されます）。さて、時は遡り会計研究に興味を持ったのは、海外では概念フレームワークという演繹的に会計基準を導き出すスゴイものがあるという話を聞いたのがきっかけでした。そして、日本にはまだないと。そして、大学院に入って、概念フレームワークや基本的な会計理論の本をとにかく読みました。そこで考えたことをまとめたのが、修士論文「二つの会計目的観と我が国会計制度の方向性－意思決定有用性思考の台頭を中心として－」。我ながら大それたことを書き連ねた天晴れな内容です。その当時（今もそうですが）は、会計は受託責任の遂行が基本目的だと強く思っていまして、意思決定有用性なんて科学的アプローチとしても成り立ってないじゃないかといった感じでした。でも、世の中の流れとして、そう言ってもいられないということで、受託責任の遂行は商法会計に任せ、意思決定有用性は証取法に任せてしまえばいいじゃないかという結論（要はダブルスタンダードでいいじゃないかと）。その後、中国会計をやってみたり、休学して就職したりと研究から少し離れたりもして、社会人大学院生として戻ってきたわけですが、やはり基本的な疑問は解消されず、結局は相変わらず受託責任の遂行と意思決定有用性、資産負債アプローチと収益費用アプローチという二項対立の議論を続けていました。最近では、世の中の論調もあり、二項対立的な議論から抜け出し、両者は併存するという前提のもとでの会計理論の構築が正解なのかなと模索しています。主として異なる測定属性の併存を可能にする利益計算構造を考えるということですが、まずは、会計目的観について、受託責任の遂行と意思決定有用性が併存している現実社会を証明することをもって議論の出発点として、資産負債アプローチと収益費用アプローチのいずれかによる理論構築ではなく、両者が併存するハイブリットな会計理論、もしくは視点を変えた新たな会計理論について考えてみようかと。今現在、妄想している基本的なスタンスは、測定属性の選択を認識・測定の対象となる資産等の経済活動の態様によって行うというもので、つまりは、事業活動に関するものは、正確な期間損益計算を目的に取得原価主義会計による長期的視点による信頼性の高い硬度な測定値による報告を行い、金融活動に関するものは、リスクの開示、企業実態の開示を目的に公正価値会計による現在出口価格による開示を行うといったような、資産用途に応じた属性の選択です。基本的に、受託責任の遂行であろうと意思決定有用性であろうと、欲しい情報は、同じだと思っています。事業資産の会計情報としての数値は、売却価値ではなく、その企業が持つことによって将来生じる価値であり、それは実際に操業で得た利益であり、それに対応する形で費用配分するのがいいと株主も投資者も考えるであろうと思いますし、金融資産はその時点の市場価値を株主も投資者も知りたいと思います。要は、その資産の意味にあるんだと思います。そして、さらには、高度に進化した経済社会に対応した会計報告のあり方として、知的資産に関する開示についても検討する必要があるように感じます。つまり、プロダクト経済、ファイナンス経済、ナレッジ経済という態様やプロセスの異なる経済活動を財務諸表上にどのように明瞭な形で表現し、会計報告するかということです。この解決の糸口は、上記の測定属性の併存を前提とした会計システム（計算構造）と経済活動の態様別に開示できる報告様式を用意することじゃないかと考えています。と、頭の中では妄想は膨らむばかりですが、実際に理論構築するほどのサーベイも足りず、具体的な議論になかなか発展しません。今日まで世界中の機関や学者が論じてきた内容を読み漁って、自分なりに再構築したいと気持ちばかりが膨らみます。それにしても、時間がない。･･･、言わない約束でした。

「工事契約に関する会計基準」が施行されて

　当分祝日は遠のきました。コラムです。いよいよ「工事契約に関する会計基準」の適用が始まりました。一応、追っかけているテーマのひとつなので、最近の記事をもとに駄文を少し。まず、先月20日に経済産業省の“受注制作ソフトウェアにおける工事進行基準適用に関する勉強会”から論点整理が公表されていることから。この勉強会と論点の整理は、中小のITベンダーに蔓延する工事進行基準適用への不安や誤解の解消を目的としています。そして、その不安や誤解というのは、必ず工事進行基準を適用しなければならないのか、適用しなければ仕事がもらえなくなってしまうのか、というものです。確かに新聞、雑誌等での表現によって過剰反応していた感はあります。誤解を招いているのは、「すべての案件」とか、「適用の有無で企業の管理体制が判断される」という極端な表現によるものだと思います。「すべての案件」という誤解については、会計基準上は要件を満たしているか満たしていないかだけの判断になりますし、記事のとおり工事完成基準は「中小企業の会計に関する指針」でも認められていると思います。ただ、税法上は、契約期間1年以上かつ請負総額10億円以上の請負工事については適用しなければなりません。現実の適用状況は、日経ソリューションビジネスのアンケート調査によると、年商100億円以上のITベンダーの89.3％が適用、もしくは適用予定だそうです（有効回答率は45.5％ですが）。ちなみに、すべての案件に適用していると回答した企業が8社あるようです（スゴイ）。次に「適用の有無で企業の管理体制が判断される」という不安についてですが、個人的には“適用の有無＝プロジェクト管理の質”ではなくて、“適用の有無≒プロジェクト管理の質”ということで、絶対とは言えないだけで、ある程度当たっていると思っています。つまり、工事進行基準を適用するにはある程度のプロジェクト管理の質が必要であるのに対して、プロジェクト管理の質の高い企業のすべてが工事進行基準を採用しているとは限らないと。先のアンケートでは進行基準適用とともに取り組んだ施策として、91.4%の企業が“プロジェクト管理の強化”と回答しています。やっぱ、管理体制をみる基準としては合理性があると思います。そして、論点整理では、基本的に誤解について「そんなことはないよ」というスタンスですが、IFRS適用とともに原則適用される時代がくるのは時間の問題ということを忘れてはいけません。そのためには、プロジェクト管理の質の向上と代金支払いに関する商慣習の変更が必要となってくると思います。しかし、今回のような現実の話題と前回までのような理論の話題が、うまく結びつかず、乖離してしまうのが悩ましいです。整理がつかないというか何というか。まだまだ修行が足りません。

議論の焦点

　いろいろ思いを巡らしていると書かずにはいられません。コラムです。今、会計理論について、何を考えるべきなのでしょう。会計学総論の講義では、相変わらず一般原則、P/L原則、B/S原則の話をするのですが、時代錯誤の感を拭いきれません。財務会計や国際会計のような専門科目であれば、遺憾なく現代会計の面白さを語れるのですが、基礎科目ではカリキュラムも固定化されていて、余裕がないのが実情です。会計学の初歩では、従来の取得原価主義会計として精緻化された企業会計を語るわけですが、実際は金融商品会計基準に代表される時価評価を導入している基準が続々と公表され、その理論では全く説明できないのが現在の会計実務です。取得原価主義会計と公正価値会計を論じる際には、大抵、会計目的の違い（受託責任会計 vs 意思決定有用性会計）か、利益観の違い（収益費用アプローチvs資産負債アプローチ）による二項対立的な話に終始してしまいがちですが、この議論、正直聞き飽きたし、エンドレスです。現実的には、両者が併存しているのが今の世の中であり、二者択一では到底結論なんて得られるものではありません。なので、議論の焦点は、両者の併存をいかに論理的に説明しうるかということなんだと思います。取得原価主義会計と公正価値会計の認識・測定のメカニズムの相違とその融合ということになるのか、、、でも、違うものは違うんだから、視点を変えないと結論は得られない気がします。ものすごく単純に考えると企業価値とか業績評価って、企業全体の組織価値にあると思うんですが、これを一律に評価することはムリがあるんですよね…。だから、個々の資産について個別評価するわけで。そして、個別の資産によって保有の目的・用途や異なると。機械とかの事業用とか、金融資産のような投資運用とか。つまりは、その評価する対象の意味について考えて評価基準（認識・測定）が変わってくるんじゃないかなぁと。当たり前のようで、やれ全面時価（包括利益）、いや取得原価（純利益）では、消えてしまいがちな視点です。もっと大枠で違った視点で捉える時期に来てるんじゃないかと思います。もちろん、全面公正価値ではなく、違う視点で。

併存会計

　皐月になりました。コラムです。今月の『會計』は、昨年末の研究学会関西部会編なのですが、統一論題「現行会計実務をどう説明するか－取得原価主義会計・公正価値会計・併存会計」にシビれました。取得原価主義会計の枠組みにおいて説明する見解、公正価値会計の枠組みにおいて説明する見解、併存会計の枠組みにおいて説明する見解を取り上げて、その説明の妥当性を検討なんて、聞いただけでも鼻息が荒くなってしまいます（フンっ）。様々な理論が錯綜する現行の会計をどう説明するかという関西会計学界の意欲的な論題とその内容に、勇気を覚えました。特に、事業活動と金融活動を分ける必要性を感じていた私にとって、会計構造から測定を捉えなおす発想は、斬新かつ非常に共感を持つ内容でした。長期的な研究開発を行っている企業の財務的成果（当期純利益）と短期毎の業績評価（いわゆる包括利益）が相反し、目的ではうまく説明できない混合測定モデルにおいて、経済活動の態様をもとにした資産分類から導かれる会計構造によって測定を捉え、測定の大枠に沿って計算対象の論理（対象の属性や目的など）に従い詳細を決めるという流れは、非常に整合性ある理論の可能性を秘めているし、これぞ会計学といった感じがしました。個人的には、プロダクト系、ファイナンス系、ナレッジ系の3類型も何かしらの示唆を与えてくれる分類になるのかなぁって思ってます。どういう形になるかは？ですが、やはり業績表示は、大きく変える必要があるのかもしれません。マトリックスな報告書もアリだと思うし。とまあ、妄想は膨らむばかりですが、手許の研究は進んでいません…。週18コマに授業準備にあれやこれやでは、なかなか手が回らないというかなんというか、言い訳ですね…。グチはいいとして、今回のタイトルでもある“併存会計”という表現ですが、個人的にはハイブリットな会計理論という言い回しで表現していました。今月号でかなり使用されているので、この表現が一般化してしまうのかな。